La contabilidad constituye uno de los pilares esenciales sobre los que se asienta la transparencia empresarial. No se limita a registrar operaciones económicas; también proyecta hacia terceros —socios, acreedores, auditores y Administración Tributaria— una imagen fiel de la situación patrimonial y financiera de la sociedad.
Precisamente por ello, cualquier desviación entre la realidad económica y su reflejo contable puede tener importantes consecuencias jurídicas y fiscales.
Dentro de esas desviaciones ocupa un lugar destacado la figura de los pasivos ficticios, un concepto que, aunque conocido por los profesionales de la fiscalidad, continúa generando numerosas controversias tanto en los procedimientos de comprobación tributaria como en la interpretación jurisprudencial.
La correcta identificación, justificación y regularización de estas partidas resulta especialmente relevante desde el punto de vista tributario. Contar con un adecuado asesoramiento fiscal para empresas permite revisar su tratamiento, anticipar posibles contingencias y reducir los riesgos derivados de una eventual comprobación por parte de la Administración Tributaria.
Cuando una deuda solo existe en la contabilidad
Se entiende por pasivo ficticio toda obligación contabilizada que carece de una realidad económica o jurídica suficientemente acreditada. En otras palabras, se trata de deudas que figuran en el balance de situación sin que exista un compromiso efectivo de pago frente a un tercero o sin que pueda justificarse documentalmente su existencia.
No siempre estamos ante una actuación dolosa. En numerosas ocasiones, estos saldos encuentran su origen en errores contables acumulados durante años, obligaciones ya extinguidas que nunca fueron canceladas, deudas prescritas o partidas que permanecen abiertas simplemente por una deficiente gestión administrativa.
Sin embargo, también pueden responder a una finalidad claramente fiscal. La contabilización de obligaciones inexistentes permite incrementar artificialmente el pasivo de la empresa y reducir el resultado contable, disminuyendo así la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. Es precisamente en estos supuestos donde la Administración Tributaria despliega con mayor intensidad sus facultades de comprobación.
Entre los ejemplos más habituales se encuentran antiguos saldos de proveedores o acreedores, cuentas mantenidas con socios o administradores, remuneraciones pendientes de trabajadores o cualquier otra deuda que permanezca registrada sin el oportuno respaldo documental.
La respuesta del legislador: el artículo 121 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades
Consciente del riesgo que estas prácticas pueden representar para la correcta tributación empresarial, el legislador incorporó al artículo 121 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, un mecanismo específico destinado a regularizar aquellos pasivos cuya realidad no resulte acreditada.
La norma parte de un principio elemental: la contabilidad no constituye per se prueba suficiente de la existencia de una obligación. Cuando la Administración Tributaria detecta un pasivo cuya justificación resulta insuficiente, podrá considerar que dicho importe constituye una renta no declarada e integrarlo en la base imponible del período impositivo más antiguo entre los no prescritos susceptible de regularización, salvo que el contribuyente demuestre que corresponde a otro ejercicio o que dicha renta ya tributó en su momento.
No se trata, por tanto, de una presunción absoluta, sino de una regla probatoria que desplaza al contribuyente la obligación de acreditar la realidad económica de las deudas reflejadas en su contabilidad.
Si además concurren los elementos constitutivos de una infracción tributaria, la regularización podrá ir acompañada de las correspondientes sanciones previstas en la Ley General Tributaria.
La importancia de acreditar la realidad económica
La experiencia demuestra que una parte significativa de las regularizaciones practicadas por la inspección no deriva tanto de la inexistencia material de la deuda como de la incapacidad de la empresa para demostrar documentalmente su origen.
Por ello, la primera actuación recomendable consiste en realizar una revisión exhaustiva del pasivo del balance, prestando especial atención a aquellas partidas que permanecen abiertas durante largos periodos de tiempo o cuya documentación resulta incompleta.
La empresa deberá recopilar contratos, facturas, escrituras, justificantes bancarios, acuerdos societarios y cualquier otro documento que permita reconstruir el origen y la evolución de la obligación registrada.
Cuando, tras ese proceso de revisión, resulte imposible justificar la existencia del pasivo, la solución pasa por su regularización contable mediante la correspondiente baja del balance. Esta cancelación generará, con carácter general, un ingreso contable que deberá registrarse conforme a los criterios establecidos por la normativa mercantil y fiscal, sin perjuicio del tratamiento específico previsto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades cuando la regularización tenga lugar como consecuencia de un procedimiento inspector.
La doctrina del Tribunal Supremo
La reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo ha venido reforzando esta línea interpretativa.
La Sentencia 1625/2024 recuerda que la contabilidad debe reflejar la auténtica realidad patrimonial de la empresa y que las partidas registradas en el pasivo no pueden mantenerse indefinidamente cuando carecen de una justificación económica suficiente.
El Alto Tribunal insiste, además, en una idea de enorme trascendencia práctica: la carga de acreditar la existencia de las obligaciones contabilizadas corresponde al contribuyente cuando la Administración cuestiona su realidad. La mera permanencia de un saldo en la contabilidad no constituye prueba bastante de la existencia de una deuda.
Esta doctrina consolida un principio que trasciende el ámbito estrictamente tributario: la prevalencia de la realidad económica sobre la mera apariencia contable.
La memoria: mucho más que un documento complementario
Con frecuencia se subestima la relevancia de la memoria que acompaña a las cuentas anuales. Sin embargo, su función resulta decisiva para comprender determinadas partidas del balance y ofrecer la información necesaria para interpretar correctamente la situación económica de la empresa.
En materia de pasivos, una memoria suficientemente desarrollada puede explicar el origen de determinadas deudas, sus condiciones, vencimientos, garantías o cualquier otra circunstancia que permita comprender su naturaleza.
No obstante, conviene no confundir explicación con acreditación. La memoria complementa las cuentas anuales, pero no sustituye la obligación de conservar la documentación que demuestre la realidad jurídica y económica de las operaciones contabilizadas.
Transparencia y seguridad jurídica
La problemática de los pasivos ficticios trasciende el mero ámbito contable para situarse en el núcleo mismo de la relación entre el contribuyente y la Administración Tributaria. Una contabilidad rigurosa constituye la primera garantía frente a futuras regularizaciones y un elemento esencial para preservar la seguridad jurídica de la empresa.
En un contexto en el que la Administración dispone de mecanismos de control cada vez más avanzados y en el que los procesos de automatización se han consolidado y perfeccionado de forma progresiva en los últimos años, unido a una jurisprudencia que exige una acreditación cada vez más sólida de la realidad económica de las operaciones, mantener saldos cuya existencia no pueda justificarse supone asumir un potencial riesgo fiscal innecesario.
La revisión periódica de las partidas del pasivo, la adecuada conservación de la documentación y la elaboración de unas cuentas anuales transparentes no solo responden a una exigencia legal, sino que representan una auténtica manifestación de buena gestión empresarial.
En definitiva, la verdadera fortaleza de una contabilidad no reside únicamente en su exactitud aritmética, sino en su capacidad para reflejar con fidelidad la realidad económica de la empresa. Solo cuando ambas coinciden puede afirmarse que las cuentas anuales cumplen plenamente la función para la que fueron concebidas: ofrecer una imagen fiel, transparente y jurídicamente sostenible del patrimonio empresarial.
Asesoramiento fiscal para prevenir y corregir riesgos tributarios
La identificación de pasivos cuya realidad económica no se encuentra suficientemente acreditada exige analizar tanto su origen contable como sus posibles consecuencias fiscales. Una revisión preventiva permite detectar saldos antiguos o incorrectamente documentados, determinar su adecuado tratamiento y afrontar su eventual regularización antes de que puedan convertirse en una contingencia tributaria.
Desde el área de asesoramiento fiscal de GSM&B, acompañamos a empresas y organizaciones en la revisión de su situación tributaria, la correcta aplicación del Impuesto sobre Sociedades y la prevención de riesgos fiscales, ofreciendo un asesoramiento adaptado a las circunstancias concretas de cada empresa.
